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Imposto de Renda: das alterações ao conflito

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Este é o último artigo da série Imposto de Renda. Após compreender o aspecto histórico e as nuances do imposto de renda, em seu contexto brasileiro, o objetivo dessa leitura é levá-lo a um aprofundamento jurídico, discutindo a incidência desse imposto nos campo dos direitos e garantias fundamentais.

Problemática: das alterações ao conflito

Bastante delicado é o assunto tratado acerca do art. 8º da lei do Imposto de Renda Pessoa Física, pois, de longa data os contribuintes reivindicam a inconstitucionalidade de dispositivos normativos que limitam as deduções dos gastos com educação na apuração do IRPF.

O assunto será tratado a título de discussão científico-doutrinária, tendo em vista que o campo do Direito Tributário tem forte resistência a interpretações que destoam da “vontade do legislador”, levando em consideração que cada interpretação produz efeitos de caráter erga-omnes, pois lida diretamente com onerosidade ao erário.

No que tange ao IRPF, há um conflito, que por vezes levou a legislação a ser alterada, porém não há ainda, unanimidade quanto à constitucionalidade de sua aplicação.

 “Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as somas:

(…)

II – das deduções relativas:

(…)

  1. b) a pagamentos de despesas com instrução do contribuinte e de seus dependentes, efetuados a estabelecimentos de ensino, relativamente à educação infantil, compreendendo as creches e as pré-escolas; ao ensino fundamental; ao ensino médio; à educação superior, compreendendo os cursos de graduação e de pós-graduação (mestrado, doutorado e especialização); e à educação profissional, compreendendo o ensino técnico e o tecnológico, até o limite anual individual de:
  2. R$ 2.480,66 (dois mil, quatrocentos e oitenta reais e sessenta e seis centavos) para o ano-calendário de 2007; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007).

(…)

  1. R$ 2.275,08 (dois mil, duzentos e setenta e cinco reais e oito centavos), a partir do ano-calendário de 2015. [1]

Sustentou o contribuinte, em suma, a violação ao conceito de renda contido no texto constitucional e no CTN, ao princípio da capacidade contributiva, bem como ao seu direito fundamental à educação.

Conforme determina o artigo 146, da CF, o artigo 43, I e II, do Código Tributário Nacional (CTN), traz o conteúdo da hipótese de incidência do imposto sobre a renda, in verbis:

Artigo 43 – O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I – da renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.[2]

Da redação deste dispositivo, verifica-se que o que caracteriza tanto a renda quanto os proventos, para fim de incidência do imposto sobre a renda, é o fato de produzirem acréscimo patrimonial. Sem que se verifique este acréscimo, não é legítima a incidência do imposto.

Daí porque esses conceitos não podem ser interpretados de forma a ter seu conceito estendido, a ponto de abranger verbas que não se ajustem à essência do conceito de renda, como gastos com educação, sob pena de ferir o disposto no artigo 146, III, a, e também o princípio da capacidade contributiva previsto no artigo 145, § 1º, da Constituição Federal.

Deste modo o fator que reside no colo dessa discussão é a garantia do direito fundamental à Educação, cujo elemento imprescindível ao pleno desenvolvimento da pessoa e ao exercício de sua cidadania, assim como a livre determinação do indivíduo, guardando estreita relação com os primados basilares da República Federativa e do Estado Democrático de Direito, sobretudo fundado no princípio da dignidade da pessoa humana, que por sua vez, atua como pressuposto para calçar os demais direitos fundamentais.

A análise do problema vai além do conflito entre o Fisco e o contribuinte, da delimitação do conceito de renda, como visto discutido desde sua criação. Ademais não se trata de mera discussão de ordem tributária, tendo em vista que essa análise, quando feita de maneira mais profunda, nos leva ao rompimento do vínculo entre a norma inferior e os direitos fundamentais dos cidadãos.

Em outras palavras, não é porque a matéria de fundo é tributária que os demais valores que permeiam o plexo normativo não devem ferir a análise de tal assunto, tratando-se aqui de exemplo claro em que a humanização reclama justiça ao positivismo.

A ideia dos direitos fundamentais dos cidadãos, dentre os quais está o direito à Educação, tem origem na luta contra os desmandos do poder no final do século passado, dentre eles também aqueles decorrentes de exigências tributárias.

Ao estudar o direito tributário, mais precisamente o IRPF, nos deparamos com a história da arrecadação no curso da civilização, constatando que a opressão fiscal e a sanha arrecadatória para abastecer os cofres perdulários do erário que ensejaram tantas revoltas e a necessidade de reformas nesse delicado setor, pautadas, também, nos direitos que se reputam inerentes ao homem, de modo a garantir o pleno exercício de sua cidadania.

Essa discussão visa, tão somente, a reconhecer que o direito à Educação enquanto direito público subjetivo do cidadão, assegurado constitucionalmente e pela Declaração Universal dos Direitos Humanos assinada pelo Brasil, inerente à própria existência humana, delimita o campo tributário do Imposto de Renda, como não poderia deixar de ser.

Quando constitucionalmente ao cidadão brasileiro é assegurado o direito a uma vida digna, se o Estado que por sua vez é quem deveria promover os recursos suficientes para tal satisfação não o faz, por ineficiência, resta ao cidadão recorrer às instituições privadas de ensino, pagando por isso, nada mais adequado e consentâneo com o exercício da competência tributária do que demarcá-la de modo a atingir somente o que efetivamente seja acréscimo patrimonial do contribuinte para fins de aplicação do inciso III do artigo 153 da Carta Magna. Nesse sentido muito bem afirmou o Ministro Carlos Velloso:

“não me parece possível a afirmativa no sentido de que possa existir renda ou provento sem que haja acréscimo patrimonial, acréscimo patrimonial que ocorre mediante o ingresso ou o auferimento de algo, a titulo oneroso.”[3]

Não é propósito propugnar que todas as despesas do cidadão-contribuinte podem ser deduzidas da base de cálculo do IRPF, o que se pretende afirmar é que as despesas que estão arroladas ao que chamamos de mínimo existencial para que se compreenda a vida digna do homem, onde entendo que se encaixa o direito subjetivo à Educação, estas sim não podem dar ensejo à exigência do imposto. Pois induvidosamente, as despesas tidas com a educação do contribuinte e seus dependentes enquadram-se no conceito de despesas necessárias, como mencionado expressamente na Constituição da República ao arrolar as necessidades vitais básicas para efeito de fixação do salário-mínimo, incluindo a educação.

“Art. 6º São direitos sociais a educação, a saúde, a alimentação, o trabalho, a moradia, o lazer, a segurança, a previdência social, a proteção à maternidade e à infância, a assistência aos desamparados, na forma desta Constituição.“ [4]

 

Sob o aspecto do direito fundamental, bem nos fala Johonsom di Salvo, “ninguém paga escola privada por ‘luxo’, faz-se por necessidade. Os gastos com a instrução não podem ser tidos como sinais de riqueza (e mesmo que isso fosse verdade, a tributação continuaria inconstitucional porque não existe imposto sobre o ‘luxo’ ou as grandes fortunas), e sim demonstram que o contribuinte busca garantir para si e para seus o direito constitucional que lhe é negado pelo Estado. Logo, ao impedir a dedução integral das despesas com educação o Estado Fiscal pratica perversa violação ao conceito constitucional de renda, ofende o direito constitucional ao direito fundamental à Educação”.[5]

Consagra, ainda, em seu art. 208, a obrigatoriedade e a gratuidade do ensino fundamental e médio em estabelecimentos oficiais, característica tradicional do sistema educacional pátrio e que deriva, também, de princípio aclamado como direito fundamental do homem, nos termos do art. 26 da Declaração Universal dos Direitos Humanos, subscrita pelo Brasil. Colaciono, a seguir, os dispositivos mencionados:

 

Art. 208. O dever do Estado com a educação será efetivado mediante a garantia de:

I – educação básica obrigatória e gratuita dos 4 (quatro) aos 17 (dezessete) anos de idade, assegurada inclusive sua oferta gratuita para todos os que a ela não tiveram acesso na idade própria;

II – progressiva universalização do ensino médio gratuito;

III – atendimento educacional especializado aos portadores de deficiência, preferencialmente na rede regular de ensino;

IV – educação infantil, em creche e pré-escola, às crianças até 5 (cinco) anos de idade;

V – acesso aos níveis mais elevados do ensino, da pesquisa e da criação artística, segundo a capacidade de cada um;

VI – oferta de ensino noturno regular, adequado às condições do educando;

VII – atendimento ao educando, em todas as etapas da educação básica, por meio de programas suplementares de material didático escolar, transporte, alimentação e assistência à saúde.

  • 1º O acesso ao ensino obrigatório e gratuito é direito público subjetivo.
  • 2º O não-oferecimento do ensino obrigatório pelo Poder Público, ou sua oferta irregular, importa responsabilidade da autoridade competente.
  • 3º Compete ao Poder Público recensear os educandos no ensino fundamental, fazer-lhes a chamada e zelar, junto aos pais ou responsáveis, pela frequência à escola.

Artigo 26° (DUDH)

  1. Toda a pessoa tem direito à educação. A educação deve ser gratuita, pelo menos a correspondente ao ensino elementar fundamental. O ensino elementar é obrigatório. O ensino técnico e profissional dever ser generalizado; o acesso aos estudos superiores deve estar aberto a todos em plena igualdade, em função do seu mérito.
  2. A educação deve visar à plena expansão da personalidade humana e ao reforço dos direitos do Homem e das liberdades fundamentais e deve favorecer a compreensão, a tolerância e a amizade entre todas as nações e todos os grupos raciais ou religiosos, bem como o desenvolvimento das atividades das Nações Unidas para a manutenção da paz.
  3. Aos pais pertence a prioridade do direito de escolher o gênero de educação a dar aos filhos.[6]

Todavia, conquanto seja a Educação um direito de todos e um dever do Estado, diante da impossibilidade de garantir a todos a efetiva prestação do ensino gratuito em estabelecimentos oficiais, permitiu-se a sua exploração pela iniciativa privada, mediante o atendimento dos requisitos previstos no art. 209.

Art. 209. O ensino é livre à iniciativa privada, atendidas as seguintes condições:

I – cumprimento das normas gerais da educação nacional;

II – autorização e avaliação de qualidade pelo Poder Público.[7]

Para quem se interessar em frequentar instituições particulares de ensino deve, assim, submeter-se às condições normais exigidas para estudar em estabelecimentos privados, ou seja, efetuar a contraprestação pelos serviços educacionais, mediante pagamentos de mensalidades, além de arcar com as demais despesas ao ensino inerentes.

Dos dispositivos constitucionais transcritos, extrai-se, de modo inquestionável, a elevada importância conferida pela Constituição Feral à Educação. Posto como elemento imprescindível ao pleno desenvolvimento da pessoa, ao exercício de sua cidadania e à livre determinação do indivíduo, o direito à Educação guarda estreita relação com o texto constitucional e os valores dele oriundos, sobretudo emanados daquele que a todos precede, pela sua completude, a dignidade da pessoa humana, pressuposto para a concreção de todos os demais direitos fundamentais.

A Constituição Federal de 1988 espelhou-se na Declaração Universal dos Direitos Humanos da ONU. Os cidadãos tem que participar e vigiar os Direitos Humanos, não delegando apenas ao Estado a proteção e aplicação desses direitos.

Garantindo o equilíbrio, para que o Estado não exceda seu poder, a ciência do Direito, ao analisar a relação Estado-sociedade tem papel fundamental quanto a apontar esse exercício irregular. Esse pensamento inerente de uma visão iluminista teve sua gênese em 1748, quando Charles de Montesquieu apresenta o sistema de “check and balances”, para assegurar a existência de um poder que seja capaz de contrariar outro poder, nos levando ao questionamento de sua aplicação. Claro que limitado a uma analogia de interpretação sistêmica de interferência e não a divisão de poderes como tratado pelo autor, esse tema surge por inferência.

Nesse sentido é justo que a lei seja reavaliada para que cumpra seu objetivo de garantir a ordem e servir de escudo para proteger os ”fracos” de abusos que ameacem seus direitos. A manifestação da vontade como exercício de democracia, deve ser eficiente, pois é um poder, assim entendido em sua própria natureza. E “só o poder controla o poder”.

Existe, pois, uma motivação primordial; e as leis são as relações que se encontram entre ela e os diferentes seres, devendo acima de seu caráter positivo manter sua finalidade, que é por meio da ordem alcançar a justiça, afinal a lei fora feita por causa dos homens e não o contrário. Devendo para tanto servir-lhe em seu benefício para que tenha dentro de sua passagem a garantia de uma vida digna, com os parâmetros que essa dignidade lhes confere.

Em um país com tantas diferenças sociais, econômicas e culturais como é o Brasil, o conhecimento do Direito Financeiro e o exercício pelo cidadão dos seus direitos fiscais – sem descuidar do cumprimento dos seus deveres – se faz extremamente relevante. Mais do que um conjunto de normas sobre o ingresso, a gestão e a aplicação dos recursos financeiros do Estado,  o Direito Financeiro constitui uma ferramenta de mudança social.

Isso ocorre porque esta ciência trata, além de tudo da redistribuição de riquezas, do equilíbrio financeiro entre os entes federativos, da participação direta e indireta da coletividade na elaboração do orçamento, do controle da arrecadação e dos gastos públicos e do compromisso dos seus princípios com o bem-estar da comunidade a que se aplicam. Enfim, versa sobre tudo o mais que se faz necessário para que a justiça fiscal se traduza em justiça social. E, nos dias de hoje, a participação do cidadão neste processo passa a ganhar foro fundamental, prerrogativa do exercício de seus direitos, contemplando sua cidadania.

Arrecadar com justiça, administrar com zelo e gastar com sabedoria são os comandos que subjazem às normas tributárias nacionais.

Em tempos de neoconstitucionalismo, em que os valores passam a ter preponderância, é inegável reconhecer a preocupação com a devida arrecadação, inclusive sob seu aspecto moral e com o debate dos direitos humanos fundamentais, sobretudo pela efetivação de sua função social.

Servir de instrumento de mudanças positivas para a sociedade, reduzindo as desigualdades sociais, extirpando a miséria da realidade brasileira e alavancando o desenvolvimento, como mola propulsora, nas garantias dos direitos básicos, sendo a educação essencial ao crescimento da nação. O

Estado, ao assumir sua função fiscal, deve incentivar ao máximo o acesso à educação na esfera arrecadatória, não fixando um teto aos gastos a ela inerentes. Pois só assim atingiremos o bem estar social – welfare-state – para o desenvolvimento nacional, virtude de um sistema financeiro moderno e justo.

___________________

 

 

[1]  LEI Nº 9.250, DE 26 DE DEZEMBRO DE 1995. (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007); (Vide Medida Provisória nº 2.159-70, de 2001).

[2] HARADA, Kiyoshi. Código Tributário Nacional Anotado. 6º Ed. São Paulo. IGLU Editora. 2003.

[3] Julgamento do RE nº 117.887/SP (STF, Pleno – j.11/02/1993).

[4] Constituição Federal de 1988.

[5] Revista Justiça & Cidadania. Educação: Direito Básico. Maio/Jun 2015.

[6] Constituição Federal de 1988 e Declaração Universal dos Direitos Humanos.

[7] Constituição Federal de 1988.

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Acadêmico de Direito pela Universidade São Judas Tadeu, onde também atua como pesquisador na área de Direito Civil Constitucional. Membro da Comissão de Estudos Permanente de Direito Empresarial pela FecomercioSP, fundador do Centro Acadêmico de Estudo do Direito - CAED, vinculado ao Centro de Direitos Humanos. Pesquisador pelo IBREI - Instituto Brasileiro de Desenvolvimento de Relações Empresariais Internacionais e autor no Fato Jurídico.

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